Www.universuljuridic.ro



Punct de vedere20 aprilie 2021Contact:Anda Hu?anuCompanie: EY Rom?niaTel: +40 21 402 4000E-mail: anda.hutanu@ro.Cine ne (mai) salveaz? de dubla-impunere?Alex Slujitoru ?i Andreea Dincovici, Avoca?i, Radu ?i Asocia?ii SPRLPremisa ?n ultimii ani ne-am confruntat – la ?nceput mai rar, iar apoi cu o frecven?? din ce ?n ce mai ridicat?, cu situa?ii ?n care fie un contribuabil a fost impozitat ?n dou? state distincte, fie aceea?i tranzac?ie a fost supus? impozit?rii ?n dou? state prin impozitarea fiec?reia din persoanele juridice care au efectuat-o.Prima situa?ie – a impozit?rii aceluia?i contribuabil ?n dou? state diferite, este una mai u?or de ?n?eles ?i la aceasta se refer?, ?n mod direct, Codul fiscal atunci c?nd reglementeaz? modalit??ile de evitare a dublei-impuneri. Pentru rigurozitate, ne vom referi la aceast? situa?ie ca ?dubl?-impunere juridic?” ?n ilustrarea defini?iei stabilite de Organiza?ia pentru Cooperare ?i Dezvoltare Economic? (?OCDE”), anume stabilirea de impozite pe venit ?n dou? (sau mai multe) state pentru acela?i contribuabil cu privire la acela?i venit.Dubla impunere juridic? poate fi generat?, de exemplu, ?n cazul ?n care un rezident al unui stat ob?ine venituri din surse din alt stat iar legisla?ia fiscal? intern? a ambelor state ar impozita acel venit ori ?n cazul ?n care fiecare stat consider? c? respectivul contribuabilul este rezident al statului ?n cauz? ?i astfel supus impozit?rii ?n fiecare stat.A doua situa?ie, a impozit?rii aceleia?i tranzac?ii ?n dou? state diferite prin impozitarea persoanelor juridice, este una care ?n practic? genereaz? dispute frecvente ?ntre contribuabili ?i Agen?ia Na?ional? de Administrare Fiscal? (?ANAF”). Este vorba de ?dubla impunere economic?” ce este definit? de OCDE ca includerea, de c?tre mai multe administra?ii fiscale ale unor state, a aceluia?i venit ?n baza de impozitare, atunci c?nd venitul este ob?inut de diferi?i contribuabili.Cazurile de pre?uri de transfer sunt cel mai bun exemplu de dubl? impunere economic?. De exemplu, o administra?ie fiscal? a unui stat ajusteaz? un pre? perceput pentru tranzac?ii derulate ?ntre p?r?ile afiliate (m?rind sau mic?or?nd acel pre?) iar diferen?a ce rezult? este impozitat? de statul care face ajustarea, ?n condi?iile ?n care a fost deja aplicat impozit ?n cel?lalt stat cu privire la acela?i venit dar asupra celeilalte societ??i. ?i mai specific, ?n Rom?nia, autoritatea fiscal? consider? c? pre?ul pl?tit de contribuabilul rom?n pentru o achizi?ie de la un afiliat str?in este prea mare (adic? nivelul cheltuielii este prea ridicat), astfel c? acesta este diminuat ?i deci baza de impozitare este ajustat? (iar eventualul profit datorat statului rom?n este crescut); ?n acela?i timp, afiliatul str?in a avut ?n vedere la determinarea impozitului datorat autorit??ii sale statale ?ntregul pre? primit de la afiliatul rom?n ?i nu pre?ul diminuat de autorit??ile fiscale rom?ne.Practic, dubla impunere economic? nu rezult? din valoarea absolut? a impozitului pe profit achitat de c?tre un contribuabil c?tre autorit??ile fiscale competente din dou? sau mai multe state, ci vizeaz? situa?ia ?n care acela?i venit/profit este inclus ?n baza de impozitare la dou? sau mai multe persoane afiliate ?ntre care s-au ?ncheiat tranzac?ii. Aceast? a doua ipotez? este cea care face obiectul prezentei discu?ii.ProblemaO inspec?ie fiscal? desf??urat? de ANAF asupra unui contribuabil rom?n ce efectueaz? tranzac?ii cu societ??i str?ine afiliate (ceea ce este cazul majorit??ii societ??ilor multina?ionale cu prezen?? ?n Rom?nia) stabile?te impozit pe profit suplimentar de plat? ?n sarcina contribuabilului rom?n, impozit generat de efectuarea unor ajust?ri de pre?uri de transfer cu privire la tranzac?iile efectuate cu societ??ile str?ine afiliate. ?n esen??, simplific?nd, ANAF consider? c? respectivul contribuabil rom?n trebuia s? v?nd? la pre?uri mai mari c?tre societ??ile afiliate, deci s? ob?in? venituri mai mari ?i s? pl?teasc? impozit pe profit mai mare. Cum nu a f?cut-o, ?n sarcina contribuabilului, ANAF stabile?te sume suplimentare de plat?, emi??nd ?n acest sens un titlu de crean?? – decizia de impunere.?n acela?i timp, societatea afiliat? care a achitat c?tre contribuabilul rom?n un pre? pe care ANAF l-a considerat ?prea mic” a ?inut cont la determinarea impozitului pe profit pe care l-a achitat ?n statul de reziden?? de respectiva cheltuial?. ?ns?, ANAF sus?ine c? societatea afiliat? ar fi trebuit s? pl?teasc? mai mult, deci s? aib? o cheltuial? mai mare ?i s? pl?teasc? ?n ?ara de reziden?? un impozit pe profit mai mic. Se ajunge a?adar la o dubl?-impunere, o dubl? taxare a aceluia?i venit efectuat? de dou? autorit??i statale, ce ar trebui eliminat?.Solu?iile actuale – ce alegem?O prim? solu?ie – de altfel, cea mai simpl? ?i mai la ?ndem?na contribuabililor - este reprezentat? de procedura contest?rii rezultatelor inspec?iei fiscale. Este vorba despre demersurile deja devenite clasice de formulare a contesta?iei fiscale ?n termen de 45 de zile de la comunicarea deciziei de impunere, urmat? de formularea unei ac?iuni ?n instan?? care, dup? parcurgerea a dou? faze procesuale (fond ?i recurs), se va ?ncheia cu o hot?r?re judec?toreasc? definitiv? ce va tran?a disputa cu autorit??ile fiscale rom?ne.Avantajele acestor demersuri constau ?n posibilitatea contribuabilului de a argumenta ?i proba ?n fa?a unui judec?tor independent ?i impar?ial, atunci c?nd bine?n?eles este cazul, c? ajust?rile de pre?uri de transfer efectuate de inspectorii ANAF ce au generat impozitul suplimentar nu sunt corecte, precum ?i ?n obligativitatea hot?r?rii judec?tore?ti astfel pronun?ate (ANAF trebuind s? o respecte ?i s? o aplice ?ntocmai).Dezavantajele vizeaz? costurile ridicate ale contribuabilului (cu avoca?ii, cu consultan?ii fiscali ?i cu exper?ii ?n domeniul pre?urilor de transfer), durata procedurilor (3, 4, chiar 5 ani), lipsa de experien?? a judec?torilor ?ntr-un asemenea subdomeniu extrem de specializat/de ni?? ?i chiar ?n numeroase cazuri lipsa de experien?? a exper?ilor numi?i de instan??.Indiferent de avantajele ?i dezavantajele anterior ilustrate, exist? ?ntotdeauna riscul major ca problema dublei-impuneri s? nu fie ?nl?turat?, ?n special atunci c?nd contribuabilul nu are succes ?n contestarea rezultatelor inspec?iei fiscale.O a doua solu?ie const? ?n utilizarea unei proceduri interna?ionale de eliminare a dublei impuneri, bazat? pe dispozi?iile Conven?iilor de evitare a dublei impuneri ?ncheiate de Rom?nia cu majoritatea statelor. ?n esen??, c?nd o persoan? apreciaz? c? este dublu-impozitat?, aceasta poate s? supun? cazul s?u autorit??ii competente a statului de reziden??, iar autoritatea respectiv? va ?ncerca s? rezolve problema pe calea unei ?n?elegeri amiabile cu autoritatea competent? a celuilalt stat.Avantajul acestei proceduri este evident – dubla-impunere este eliminat? pe calea unei proceduri ce are loc direct ?ntre dou? autorit??i statale, f?r? costuri pentru contribuabil.Dezavantajele acesteia, de?i nu la fel de evidente, sunt insurmontabile – (i) existen?a unui drept de apreciere de necontestat al autorit??ii statale sesizate cu reclama?ia contribuabilului (i.e. trebuie ca acesta s? considere c? reclama?ia este ??ntemeiat?” ?i c? nu poate ea ?ns??i ?s? dea o solu?ie satisf?c?toare”) ?i (ii) imposibilitatea constr?ngerii celor dou? autorit??i statale de a solu?iona spe?a ?i de a elimina dubla impunere atunci c?nd acestea nu ajung la un acord amiabil.O a treia solu?ie vizeaz? ?n mod specific cazurile de dubl? impunere generate de efectuarea de ajust?ri de pre?uri de transfer ?i are la baz? Conven?ia privind eliminarea dublei impuneri ?n leg?tur? cu ajustarea profiturilor ?ntreprinderilor asociate 90/436/CEE (?EUAC”). Similar procedurii interna?ionale pe care am men?ionat-o anterior, cele dou? autorit??i statale ?ncearc? mai ?nt?i s? ajung? la un acord amiabil cu privire la eliminarea dublei-impuneri, ?n caz contrar exist?nd o a doua etap? – a arbitrajului, ?n care acestea pot fi constr?nse s? adopte o atare rezolvare a spe?ei.Pe l?ng? costurile reduse ?i participarea speciali?tilor ?n domeniul pre?urilor de transfer, principalul avantaj al acestei proceduri este acela c?, odat? declan?at?, aceasta se va ?ncheia cu eliminarea dublei impuneri. ?n acela?i timp, inconvenientul major este reprezentat de incertitudinea declan??rii procedurii EUAC ?nainte ca termenele din cadrul procedurii na?ionale (i.e. ac?iunea ?n instan?? ?mpotriva deciziei de impunere) s? expire, ?ntruc?t contribuabilul trebuie s? opteze fie pentru una, fie pentru cealalt?. Specific, procedura EUAC ?i ac?iunea de instan?? nu se pot desf??ura ?n paralel deoarece sistemul nostru de drept civil nu permite derog?ri de la hot?r?rile judec?tore?ti; odat? pronun?ate, nu pot fi adoptate solu?ii contrare prin actele administrativ-fiscale. ?n practic?, de cele mai multe ori termenul de 6 luni pentru formularea ac?iunii ?n instan?? urmeaz? s? expire iar contribuabilul nu cunoa?te dac? procedura EUAC a fost ini?iat? sau nu, astfel ?nc?t acesta este pus ?n fa?a unei alegeri dificile – nu depune ac?iunea ?n instan??, cu riscul ca procedura EUAC s? nu mai fie declan?at? ?i s? fi pierdut ?i orice posibilitate practic? de a mai contesta actul de impunere, sau depune ac?iunea de instan??, cu riscul ca procedura EUAC s? fie refuzat? din acest motiv.O a patra solu?ie este oferit? de Directiva nr. 1852 din 10 octombrie 2017 privind mecanismele de solu?ionare a litigiilor fiscale ?n Uniunea European? ce a fost transpus? prin Ordonan?a Guvernului nr. 19 din 21 august 2019 pentru modificarea ?i completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedur? fiscal?.Aceasta con?ine elemente similare procedurii EUAC, fiind totu?i mai extins? at?t ?n ceea ce prive?te obiectul c?t ?i ?n ceea ce prive?te drepturile ?i obliga?iile pe care le reglementeaz?. De asemenea, fiind vorba de o directiv?, Curtea de Justi?ie a Uniunii Europene poate fi sesizat? cu chestiuni privind interpretarea dispozi?iilor acesteia. Ratione temporis se aplic? abia din a doua jum?tate a anului 2019 ?i prive?te pl?ngeri ce vizeaz? chestiuni litigioase legate de venituri sau capitaluri ob?inute ?ntr-un exerci?iu financiar ?ncep?nd cu 1 ianuarie 2018 sau ulterior acestei date, astfel c? p?n? ?n prezent nu avem cuno?tin?? de modalitatea concret? de desf??urare a acestei proceduri ?i de eventualele impedimente ?nt?lnite.Ce ne ??ndeamn?” practica ANAF s? alegem?Potrivit Raportului de performan?? publicat de ANAF cu privire la anul 2019, ?n perioada respectiv? au fost finalizate trei proceduri amiabile – f?r? a se distinge potrivit c?ror prevederi (EUAC sau conven?ii de evitare a dublei impuneri), fiind ?n curs de derulare un num?r de 61 de proceduri amiabile ?n diverse stadii de solu?ionare, ?n scopul elimin?rii dublei impuneri. Aceasta ?n condi?iile ?n care baza impozabil? stabilit? suplimentar la contribuabilii verifica?i din perspectiva pre?urilor de transfer ?n aceea?i perioad? a fost de 830,2 mil. lei.?n primul semestru al anului 2020, potrivit celui mai recent Raport de activitate al ANAF, au fost finalizate 5 proceduri amiabile prin ”Not? de ?nchidere a procedurii amiabile”, din care 4 ?n baza acordurilor sau conven?iilor pentru evitarea/eliminarea dublei impuneri ?ncheiate de Rom?nia cu statemembre UE ?i una ?n baza Conven?iei nr. 90/436/CEE.Cele de mai sus indic? f?r? ?ndoial? c? procedurile interna?ionale declan?ate ?n vederea elimin?rii dublei impuneri sunt ?n num?r redus ?i se desf??oar? anevoios. Mai important este c? din rapoartele ANAF rezult? un aspect foarte ?ngrijor?tor, anume c? aceste proceduri interna?ionale menite s? asigure eliminarea dublei impuneri sunt ?n cele din urm? refuzate contribuabililor. Acea ?Not? de ?nchidere a procedurii amiabile” nu poate fi considerat? un act administrativ (fiscal) – care ar consfin?i ?n mod normal rezultatul procedurii ?i ar elimina dubla impunere, astfel c? nu poate avea alt? semnifica?ie dec?t respingerea procedurii interna?ionale.Prin urmare, cum toate op?iunile descrise mai sus ce presupun concursul ANAF genereaz? riscuri majore, contribuabilului nu-i mai r?m?ne altceva de f?cut dec?t s? utilizeze mijloacele obi?nuite de contestare ?n fa?a instan?elor judiciare a actelor emise de ANAF.?i totu?i…o alt? solu?ie?OCDE sus?ine de mult? vreme c? modalitatea eficient? de solu?ionare a disputelor implic? at?t admiterea ideii c? preven?ia este mai bun? dec?t remedierea c?t ?i ?ncercarea de a le clarifica ?ntr-un stagiu c?t mai incipient ?n timp, atunci c?nd informa?ia este u?or disponibil? ?i nicio pozi?ie nu s-a conturat ?n mod definitiv. ?n consecin??, pentru a nu avea un caz de dubl?-impunere sau o disput? cu privire la acesta, este necesar ca administra?iile fiscale s? aib? aceea?i ?n?elegere asupra elementelor de fapt ?i asupra inciden?ei regimului de taxare ?nc? de la momentul efectu?rii controlului fiscal – ceea ce se poate ob?ine prin intermediul controalelor coordonate.Controalele simultane - se refer? la o ?n?elegere ?ntre dou? sau mai multe administra?ii fiscale de a examina ?n acela?i timp, fiecare ?n propriul teritoriu, aspectele fiscale ale unuia sau mai multor contribuabili ?n privin?a c?rora au un interes comun sau asociat, cu scopul de a-?i ?mp?rt??i reciproc orice informa?ii relevante pe care le-ar ob?ine astfel. Realizarea de controale simultane implic? coordonarea activit??ilor ?ntreprinse ?n cadrul inspec?iilor individuale din cele dou? (sau mai multe) jurisdic?ii. Controalele simultane pot fi de asemenea combinate cu prezen?a oficialilor fiscali ?n str?in?tate, av?nd astfel un organ de inspec?ie fiscal? control?nd simultan aspectele fiscale ale unui contribuabil ?n prezen?a oficialilor celeilalte administra?ii fiscale. Controalele comune – conceptul creat de OCDE se refer? la un control desf??urat de dou? sau mai multe administra?ii fiscale ce se al?tur? pentru a examina un aspect/o tranzac?ie al unui/unor contribuabil/contribuabili ce au activitate transfrontalier?. Administra?iile ac?ioneaz? coordonat, interac?ioneaz? cu contribuabilul ?i primesc informa?iile de la acesta iar oficialii din partea celeilalte administra?ii fiscale sunt prezen?i la control.Realizarea unui Control comun nu presupune ca to?i participan?ii la aceast? ac?iune s? exercite aceea?i autoritate ?n materie de inspec?ie fiscal?, ?ns? oficialii fiscali implica?i sunt coordona?i pe deplin ?i au sarcinile inspec?iei fiscale departajate. Controalele multilaterale - se refer? la o ?n?elegere ?ntre dou? sau mai multe administra?ii fiscale de a efectua controale coordonate asupra unuia sau mai multor contribuabili ??nrudi?i” iar controlul are la baz? un interes comun sau complementar.Posibilitatea realiz?rii unor asemenea controale exist? ?n legisla?ia rom?n? (i.e. ?n Codul de procedur? fiscal?) ?nc? din 2012, odat? cu transpunerea Directivei 2011/16/UE a Consiliului din 15 februarie 2011 privind cooperarea administrativ? ?n domeniul fiscal prin intermediul Ordonan?ei Guvernului nr. 2/25.01.2012. Reglementarea curent? este ?ns? una simplist? ?i deficitar?, neexist?nd un mecanism prin intermediul c?ruia ANAF s? poat? fi solicitat de contribuabilul rezident s? declan?eze sau s? participe la un asemenea control.?n consecin??, ?n practic?, ANAF recurge foarte rar la aceste tipuri de controale ?i mai degrab? ?n vederea ?combaterii fraudei ?n domeniul tranzac?iilor intracomunitare cu autovehicule, electronice, telefoane mobile, produselor de larg consum, produse petroliere”. Din punct de vedere statistic, ?n ultimii 5 ani ?i jum?tate, potrivit informa?iilor publicate de ANAF, au fost realizate 41 de controale multilaterale ?i doar 9 din acestea au vizat impozitarea salariilor muncitorilor deta?a?i ?n alt stat membru ?i, respectiv, pre?urile de transfer.Cu toate acestea, tocmai controalele coordonate reprezint? viitorul pentru evitarea cazurilor de dubl?-impunere iar nu disputele fiscale, fie ele na?ionale sau interna?ionale. Statele vest-europene, ini?ial refractare, le utilizeaz? deja frecvent ?i chiar le promoveaz? prin intermediul autorit??ilor fiscale na?ionale ca un mijloc eficient de a clarifica aspectele de fapt privind tranzac?iile transfrontaliere ?i regimul de impozitare.Recent, chiar Comisia European?, ?n raportul emis de Joint Transfer Pricing Forum ?n 2018, face o serie de recomand?ri ?i ?ncurajeaz? statele s? efectueze controalele fiscale coordonate ?n materie de pre?uri de transfer, av?nd ca obiectiv eliminarea at?t a cazurilor de dubl?-impunere c?t ?i a celor de ne-impozitare a contribuabililor.?n plus, Directiva 2021/514 a Consiliului din 22 martie 2021 de modificare a Directivei 2011/16/UE privind cooperarea administrativ? ?n domeniul fiscal – ce urmeaz? a fi implementat? de statele membre UE p?n? cel t?rziu la 31.12.2022 - aduce ?mbun?t??iri semnificative controalelor multilaterale ?n sensul organiz?rii ?i acceler?rii desf??ur?rii acestora.?n acest sens, nu ne r?m?ne altceva de f?cut dec?t s? ?ncuraj?m, s? sprijinim cu propuneri concrete ?i prin exercitarea unei presiuni din partea mediului de afaceri adoptarea c?t mai rapid? a unei legisla?ii na?ionale care s? instituie un tablou clar al drepturilor ?i obliga?iilor at?t pentru contribuabili c?t ?i pentru autorit??ile fiscale cu privire la ini?ierea, participarea ?i desf??urarea unui control coordonat. Astfel, at?t contribuabilii, c?t mai ales statul rom?n ar avea de c??tigat – bani, stabilitate ?i certitudine fiscal?.***Despre Radu ?i Asocia?ii SPRLRadu ?i Asocia?ii SPRL este o societate de avoca?i ce ofer? servicii juridice complete, care includ at?t servicii de consultan?? juridic? c?t ?i asisten?? ?i reprezentare ?n fa?a instan?elor de judecat?, av?nd o practic? important? de controverse ?i dispute fiscale.Radu ?i Asocia?ii SPRL este membr? a societ??ilor din grupul Ernst & Young Global Ltd ?i face parte din re?eaua global? EY Law, aflat? ?n plin? expansiune, ?n cadrul c?reia lucreaz? peste 2400 de avoca?i ?n mai mult de 90 de jurisdic?ii. Experien?a noastr? a fost recunoscut? de pia?? ?i de publica?ii interna?ionale. Chambers Global 2019 a recunoscut practica noastr? de Corporate/M&A ?n timp ce Chambers Europe 2019 ?i 2020 au plasat practica noastr? de Controverse ?i Dispute Fiscale pe banda 1. Totodat?, The Legal 500 Europe, Middle East and Africa 2019 ?i 2020 au premiat practica noastr? de Drept Comercial, Drept Societar ?i M&A, edi?ia 2020 plas?nd practica de Controverse ?i Dispute Fiscale pe pozi?ia 1.Pentru informa?ii suplimentare cu privire la societatea noastr? de avoca?i v? rug?m accesa?i ra-law.ro. ................
................

In order to avoid copyright disputes, this page is only a partial summary.

Google Online Preview   Download